O SENHOR MINISTRO Eros Grau: O Governador do Estado de São Paulo propôs ADI visando à declaração da\ninconstitucionalidade do artigo 66-B, II, da Lei estadual n. 6.374/89, do Estado de São Paulo, com a redação a ela\natribuída pela Lei estadual n. 9.176/95.
\nO preceito assegura a restituição do imposto pago antecipadamente em razão de substituição tributária\n“II – caso se comprove que na operação final com mercadoria ou serviço ficou configurada obrigação tributária de\nvalor inferior à presumida”.\nA hipótese prevista no inciso I desse artigo 66-B é a estipulada no § 7º do artigo 150 da Constituição do Brasil:\nhaverá restituição caso não se realize o fato gerador presumido.
\nO relator, Ministro Cezar Peluso, julgou improcedente a ação. O Ministro Nelson Jobim votou pela procedência,\ntendo aditado seu voto o relator, para mantê-lo.\nEm seguida votou o Ministro Ricardo Lewandowski, pela improcedência da ação.
\nComo a substituição tributária implica a atribuição, a sujeito passivo de obrigação tributária,\nda condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente,\nparece-me evidente ser de todo descabida tanto a complementação do imposto pago antecipadamente\ncaso se comprove que, na operação final com mercadoria ou serviço, ficou configurada obrigação tributária de valor\nsuperior à presumida, quanto a restituição do imposto pago antecipadamente caso secomprove que,\nna operação final com mercadoria ou serviço, ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida.
\nIsso é evidente. A substituição seria inútil,imprestável, para nada serviria se na operação subseqüente\nàquela por ela alcançada (isto é, alcançada pela substituição), se nesta operação viesse a ser praticada\nseja a restituição, seja a complementação do tributo. Um autêntico non sense.
\nNão obstante a minha convicção de que não se devem interpretar preceitos constitucionais de modo a torná-los vazios,\nocos, vãos --- o que me levaria prontamente a votar pela procedênciada ação --- ainda assim pedi vista dos autos.\nPretendia meditar sobre as razões dos eminentes Ministros que votaram em sentido contrário,\nmesmo porque sei que quem deseja compreender um texto tem de estar em princípio disposto a\ndeixar-se dizer algo por ele --- uma consciência formada hermeneuticamente tem de mostrar-se receptiva desde\no princípio à alteridade do texto.\nSei bem ---aprendi em GADAMER --- que aquele que tenta compreender está exposto aos erros de opiniões prévias\nque não se comprovam nas coisas mesmas.\nNo caso, contudo, confirmou-se a convicção, que sempre nutri, de que a antecipação do pagamento de imposto\nou contribuição no caso de substituição exclui qualquer restituição ou complementação em operação subseqüente.\nIsso me parece tão óbvio que opiniões em sentido adverso causam-me espanto.
\nA substituição tributária é uma técnica de administração tributária que instrumenta o eficiente controle do\npagamento do tributo em segmentos econômicos de difícil fiscalização, nos quais se manifesta grande margem de\nsonegação fiscal (ADI 1.851, relator o Ministro Ilmar Galvão).\nTécnica de administração tributária expressamente prevista pela Constituição.
\nA admissão de que eventual diferença entre base de cálculo presumida e base de cálculo real ensejasse a restituição do\nimposto tornaria inútil, vazia de significado a técnica fiscal. É inteiramente equivocada a suposição de que a\nbase de cálculo presumida, para fins de substituição tributária, deva corresponder à base de cálculo real de cada\noperação posterior, na cadeia da substituição. Haverá a substituição se a base de cálculo presumida\nfor observada. Se e quando não observada, não haverá substituição tributária, porém mera antecipação de\npagamento do tributo. A técnica da substituição integra o substituto no pólo passivo da relação jurídica tributária,\nno lugar daquele que, naturalmente, deveria ser o contribuinte, pois protagoniza o fato jurígeno tributário.\nEm suma, o substituto é o contribuinte do tributo, sujeito passivo da obrigação tributária.\nA adotar-se a base de cálculo real para a quantificação do tributo devido, a técnica não incidiria.\nO absurdo lógico parece evidente.
\nNo caso, o eminente relator parte, permissa venia, de premissa equivocada.\nPois entre as características do regime da substituição tributária do ICMS inclui a seguinte:
\n“(ix) se a operação praticada pelo substituto tiver valor maior do que aquele tomado como parâmetro para o cálculo\nestimativo do ICMS (presumido) o substituído deverá recolher a diferença corresponde, como, regulamentando o\nart. 66-C da Lei no 6.374/89, prescreve o art. 265 do Decreto estadual no 45.490, de 30/11/2000 (RICMS/2000)”.
\nNote-se bem que o preceito ponderado pelo eminente relator não se encontra na lei, mas em regulamento, sendo\nfrancamente ilegal.\nPermito-me repetir o que aqui já afirmei: o princípio da legalidade assume, no direito brasileiro, duas feições:
\ni) ora vincula a Administração sujeitando-a as definições da lei;\nii) ora a vincula, a Administração, às definições decorrentes de lei, vale dizer, estabelecidas em virtude de lei.\nNo primeiro caso ela se manifesta em termos absolutos, como reserva da lei.\nNo segundo, como reserva da norma. Em matéria tributária a legalidade prevalece em termos absolutos,\nem sua feição de reserva da lei.\nNão há espaço, em matéria tributária, no que concerne à obrigação principal, para o exercício, pelo Poder Executivo,\nde qualquer parcela de função regulamentar. Refiro-me ao art. 150, I, da Constituição, que consagra o princípio da\nlegalidade em termos absolutos, no bojo do qual o vocábulo “lei” conota ato legislativo, lei em sentido formal.\nO texto não deixa margem a dúvida: somente mediante lei em sentido estrito poderá ser exigido, ou aumentado,\nqualquer tributo. Daí porque o artigo 265 do decreto estadual n. 45.490 (RICMS/2000) é ilegal, não se prestando\na ser tomado como parâmetro modelar do regime da substituição tributária do ICMS. De todo modo, nem mesmo a lei\npoderia, no quadro desse regime, obrigar o substituído a recolher a diferença correspondente se a operação por ele\npraticada tiver valor maior do que aquele tomado para o cálculo estimativo do ICMS presumido.
\nOs argumentos desenvolvidos nos votos que afirmam a improcedência da ação são inteligentes, mas insuficientes para\njustificar devolução de montante de tributo recolhido no regime de substituição tributária em situação que não a\nexpressamente indicada no preceito constitucional, ou seja, a de efetiva não realização do\nfato gerador presumido. Essa circunstância --- a efetiva não realização do fato gerador presumido ---\né, como anotou o Ministro Nelson Jobim em seu voto, condição resolutiva da substituição.\nPermito-me neste passo relembrar breve trecho do voto do Ministro Nelson Jobim:
\n“A STF depende da ocorrência de dois elementos: um objetivo e uma presunção em relação ao fato gerador.\nO fato gerador não admite gradação: ou ele ocorreu, ou não.\nA lógica é binária. Não é possível fato gerador parcial tudo porque não é possível incidência parcial de norma jurídica.\nA base de cálculo concreta, portanto, está excluída do esquema lógico da norma e, por isso, não admite restituição\npautada por esse argumento.\nTanto é assim que, na hipótese de venda por valor maior ao previamente fixado, não cabe ao FISCO cobrança suplementar.\nO crédito tributário se esgota na configuração definida pela CF.\nNão é admissível revisão do crédito tributário, para mais ou para menos, tudo porque não é ele provisório.\nEstá o crédito tributário sujeito, isso sim, a uma condição resolutiva que se vincula à presunção da circulação final da mercadoria.
\nSe tal não se dá, se a venda prevista não ocorre - se não ocorre o fato gerador presumido -, resolve-se o crédito\ntributário e emerge o direito a restituição.\nNo entanto, se ocorrer a presunção – a circulação final da mercadoria - não se perquire pelo seu valor – se\nigual, inferior ou superior ao preço de pauta. Insisto.\nO que se presume é a venda futura e não o seu valor”.
\nIsso me parece muito claro, muito. Daí porque também não procedem, permissa venia, o argumento do confisco e o da\ninterpretação aberta (poderíamos chamá-la assim?) do § 7o do artigo 150 da Constituição do Brasil,\nde molde a nele se ler o que lá não está escrito.
\nEventual debate a propósito da excelência ou inconveniência deste ou daquele método de interpretação, em especial\nda chamada interpretação literal, hoje já não mais se tem como relevante.\nPois é certo que a reflexão hermenêutica repudia a metodologia tradicional da interpretação e coloca sob acesas críticas a sistemática escolástica dos métodos, incapaz de responder à questão de se saber por que\num determinado método deve ser, em determinado caso, escolhido.\nInexistindo regras que ordenem, hierarquicamente, o uso dos cânones hermenêuticos, eles acabam por funcionar como\njustificativas a legitimar os resultados que o intérprete se predeterminara a alcançar; o intérprete faz uso deste\nou daquele se e quando lhe aprouver, para justificá-los.\nDe toda sorte, se for para contrapormos cânones, eu diria que a afirmação de que à inclusão de um corresponde a\nexclusão de outro conduz a resultado distinto do acolhido nos votos que afirmam a improcedência da ação.
\nOutro ponto a ser considerado diz com a impossibilidade de paragonarmos a técnica da substituição tributária com a da\nretenção na fonte do imposto de renda. Lá o contribuinte do tributo é o substituto; aqui quem retém o imposto na fonte não o é,\nexercendo, compulsoriamente, autêntica atribuição de Administração Indireta ---\num tipo especial de cometimento da função de arrecadar (CTN, art. 7º, § 3º),\ncomo anotei em texto escrito há muitos anos. Situações diversas entre si não admitem cotejo.
\nPermito-me, aliás, neste ponto referir parecer do eminente Professor Tércio Sampaio Ferraz Júnior, brilhante como\nsempre, mas que induz conclusão que me parece inaceitável: o substituto tributário seria contribuinte e responsável\npelo imposto a um só tempo. Por isso recuso, neste caso, a lição do mestre do Largo de São Francisco.
\nPor fim, a confirmar a correção do entendimento que adoto, a circunstância, inegável, de a eventual restituição do\nimposto pago antecipadamente em razão de substituição tributária, na hipótese, conduzir ao enriquecimento sem causa\ndo substituto tributário. E isso porque, tratando-se de imposto indireto, que se agrega ao preço do bem ou serviço,\no substituto resultaria necessariamente enriquecido pela eventual restituição do ICMS.\nPois é certo que o montante do imposto por ele recolhido terá sido teoricamente transferido ao adquirente, de modo que,\ncaso se comprove que na operação final ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida,\nse restituição coubesse haveria de ser feita a quem suportou o valor do imposto recolhido a maior,\nnão ao substituto tributário. Essa porém é observação que faço a latere da afirmação de que na técnica da substituição\ntributária é inteiramente descabida tanto a complementação do imposto pago antecipadamente caso se comprove que,\nna operação final com mercadoria ou serviço, ficou configurada obrigação tributária de valor superior à presumida,\nquanto a restituição do imposto pago antecipadamente caso se comprove que, na operação final com ercadoria ou serviço,\nficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida.\nEm face de tudo, salvo a hipótese de esta Corte entender-se competente para esvaziar o\nconteúdo do preceito veiculado pelo § 7o do artigo 150 da Constituição, proclamando a sua inutilidade, não\nvisualizo alternativa qualquer senão a de julgar procedente a ação.
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